会计报表附注是财务报表的一个重要组成文件,也是会计信息的有关使用者最为关注的会计文件。但是现有的财务报告还存在许多不足。如:财务报告只注重历史不注重未来,只注重货币性信息忽视非货币性信息,只反映企业经济活动结果不能反映企业经济活动对社会的影响等方面的弊端,正日益深刻地影响着财务报告的相关性。而财务报告存在的基础之一就是有用性,即为企业会计信息使用者或有利害关系的利益集团提供有用的信息。如果财务报告无法为这些信息使用者提供有用的信息,那么,财务报表存在的合理性就必然受到质疑。为了提高财务报告内容的有效性,必须重点披露以下几个方面的会计信息。
一、关于衍生金融工具所产生的收益和风险信息及人力资源信息
随着金融创新,诸如期货、期权之类没有实际交易而仅是未来经济利益的权利或义务的衍生金融工具种类日益繁杂,这类衍生金融工具可能会引起企业未来财务状况、盈利能力的剧变。如不对这类衍生金融工具的风险加以披露,极有可能导致财务报告使用者在投资和信贷方面的决策失误。
随着知识经济时代的逐步来临,把信息披露重点放在存货、机器设备等实物资产上的现财务报告的局限性已日益显示出来,这主要表现在实物性资产价值量的大小与企业创造未来现金流量的能力之间的相关性减弱,甚至与企业现行市场价值之问的相关性也减少。在现行会计体制下,投资于人力方面的支出,不管金额多大,一律作为当期费用,这就使人力资产被大大低估,而费用则大幅度提高,这也是现行财务报告受到越来越多批评的主要原因之一。解决对人力资源信息的披露,除了需要深入研究人力资源计量的理论和方法,还进一步涉及到人力资本的确认问题,以及由此而产生的利益分配等问题,具有很大的难度,也作为会计学科的一个重要课题来研究。
二、关于股东权益稀释方面的信息和企业全面收益的信息
随着股份公司成为企业组织形式的主流和证券市场的发展,特别是由金融创新所引起的权益交换性证券品种的增多及其普及化,使股东经济利益的来源并不局限于公司利润,而更多地来自于股份的市价差异。这就使股东十分关心股份的市场价值。由于公司股票的账面值往往与股票的市场价值存在着较大差异,且多是股票市价高于股票账面值（这种情况在我国的A股市场上特别明显）,这就给公司经营者提供了通过权益交换方式来增加利润的机会。比如公司发行可转换债券,可以通过降低转换价格的方式来降低债券利息,因利息率降低而减少的利息费用就转化为了企业利润。
在我国,企业披露全面收益,有着重要的现实意义,因为:第一,我国市值变化大,一些企业,特别是老企业,持有资产的现实价值与会计账面资产价值相差甚为悬殊,这种差异必然是一种预期损益,将它揭示出来可以更全面真实地反映企业的收益状况,有利于投资者和信贷人的决策。第二,可以有效遏制企业操纵利润或粉饰业绩。将未确认的利得或损失通过诸如资产置换等方法转变为本期损益是最常见的操纵利润的方法,如果采用了全面收益报告,就从根本上杜绝了用这种方法操纵利润的可能性,从而使会计信息更真实。正因为如此,我国应加紧这方面的研究,及早制订出全面收益信息披露的规则。
三、关于公司未来价值的预测信息和企业对社会贡献的信息
如何披露预测信息,目前有不同的认识和做法。从理论上讲,最佳的披露形式是完整的预测财务报告,但从实际上来看要编制准确完整的预测财务报告难度很大、可行性差。从实践上看,世界上许多国家仅要求上市公司提供每股收益的预测数据。笔者认为,编制完整的预测财务报告不但从技术上存在困难,更重要的是没有使用价值。因为,不同人从自身利益角度去考察一家公司,必然会因其对收益和风险的态度不同而得出不通的价值。既然如此,企业也就不必要编制全面的预测财务报告,披露企业未来价值趋势信息,应是在表外尽可能详细地披露与预测企业未来价值相关的一些信息,诸如企业投资、产品市场占有率、材料成本升降、新产品开发等方面的企业内部条件和外部环境的信息,为财务报告使用者预测企业未来价值趋势提供有用的信息服务。
现行企业财务报告的服务主体主要是投资者和债权人,所披露的内容主要是与投资者和债权人的投资和信贷决策相关的盈利能力与财务状况,在这些报表中不能反映企业对社会的真实贡献额,即企业所提供的增值额或增加值,更不能反映贡献额的分配状况。在政治经济日趋民主化的今天,传统财务报告在这方面的不足之处,日益凸现。第一,货币资本的支配力逐渐减弱,人力、知识资本的贡献比例却日趋增长,这就要求财务报告要为这些信息使用者服务;第二,政治经济民主化的趋势要求货币资本的支配者公布企业对社会的贡献额以及贡献额的分配,以利于社会对企业的监督;第三,公布企业对社会的真实贡献额及其分配状况,有利于协调劳资双方、各种资本供应者,以及企业与社会、政府的关系,从而在化解利益分配中的矛盾,增加利益创造中的合力等方面起到积极的作用;第四,国家了解企业对社会的真实贡献,有利于国家科学地制订宏观调控措施,促进经济的发展。既然“增值表”
有如此多的作用,又有如此多的国家编制该表,那么我国又有什么理由不将它作为我国企业财务报告的主要报表之一呢？笔者认为,在我国应抓紧研究“增值表”的理论及其编制方法,出台相关准则,尽早将“增值表”纳入我国财务报告体系之内。
四、关于企业对环境影响的信息
企业既是社会财富的创造者,又是环境的主要污染者,它与环境存在着密切的关系。环境对企业生存和发展的影响可从如下两个方面来考察:一是环境本身对企业生存和发展的影响;二是因环境而引起的社会原因对企业生存和发展的影响。了解环境对企业生存和发展影响状况的信息对投资者、债权人、管理者和其他与企业相关的利益集团来讲均有着重要意义。首先,生存这是关系到一个企业能否持续经营的问题,如一个企业不能持续经营,那么,基于持续经营基础上的会计信息就毫无意义:其次,了解因环境因素而产生的或有负债、治理污染的成本、资产价值的贬值和其他环境风险损失等影响企业发展方面的信息,有利于投资者、债权人、管理者等做出正确的决策。现行财务会计忽视了对这方面信息的披露,已不适应环保要求日益提高,措施日益严格的社会经济形势的要求。因此,披露企业环境影响方面的信息应作为改进财务报告的内容。
上述对财务报表附注的信息披露提出的要求,使之能更好地满足使用者的信息需求,也才能真正起到附注“提高可比性、增进理解性、体现完整性、突出重点性”这些应有的作用,才能真正起到对使用者“决策有用”的作用。财务会计报告也将因附注披露的存在而更好的为使用者提供有用的决策信息。
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